Piše: Predrag Krsmanović, advokat, bivši predsjednik upravnog odjeljenja Kantonalnog suda u Tuzli
VI- POREZNA ZASTARA
1. Vrste zastare poreznih obaveza
ZPU razlikuje dvije vrste zastare poreznih obaveza:
- zastara za razrez (utvrđivanje) porezne obaveze, i
- zastara za naplatu porezne obaveze.
2. Zastara za razrez (utvrđivanje) porezne obaveze
2.1. Rok za zastaru za razrez porezne obaveze
Prema odredbama ZPU rok za razrez, odnosno unošenje porezne obaveze u evidenciju Porezne uprave iznosi pet godina.[1]
O tome kako, od kada i na koji način se računa taj rok, pišemo u nastavku.
[1] Vidjeti član 73. ZPU.
2.2. Od kada počinje da teče rok za zastaru za razrez?
Rok za zastaru razreza poreza počinje da teče od dana kada je porezna prijava za konkretan porez podnesena, ili od dana isteka zakonskog roka za podnošenje porezne prijave, računajući od dana koji je kasnije nastupio.
Međutim, ZPU reguliše i neke situacije kada ovaj rok ne može početi teći, a to su:
- kada je porezna prijava za konkretan porez lažna,
- kada porezna prijava za konkretan porez nije podnesena.
Tada se razrez porezne obaveze može izvršiti "u bilo koje vrijeme", čime je de facto, u FBiH, zastara za razrez poreznih obaveza u tim situacijam onemogućena.
Ovakvo zakonsko rješenje ne postoji u drugim poreznim zakonima u BiH, niti u poreznim zakonima susjednih zemalja (a, vrlo vjerovatno, ni u poreznim zakonima u bilo kojoj od ostalih evropskih zemalja).
2.3. Da li su potrebne izmjene postojećih zakonskih odredaba o zastari razreza poreza?
Čini se da pomenute odredbe ZPU o zastari razreza, odnosno utvrđivanja porezne obaveze treba izmijeniti i prilagoditi savremenim poreskim sistemima u kojima se početak roka za zastaru unošenja porezne obaveze u poreznu evidenciju računa ili od dana isteka roka za podnošenje porezne prijave, ili od isteka godine u kojoj porezna obaveza iz prijave dospijeva na naplatu, uz uvođenje relativnih i apsolutnih rokova zastare (npr. relativnog roka od 5 godina i apsolutnog roka od 10 godina), te uz eventualne opravdane i jasno regulisane izuzetke (npr. kod krivičnih djela).
- Zastara naplate porezne obaveze
3.1. Rok za zastaru naplate porezne obaveze
Kao i za razrez, rok za naplatu porezne obaveze po ZPU iznosi pet godina,[2] poslije čega se ta obaveza više ne može prinudno naplatatiti.
Međutim, i u vezi računanja ovog roka postoje problemi o kojima pišemo u nastavku.
3.2. Od kada počinje da teče rok zastare za naplatu?
Početak računanja ovog petogodišnjeg roka ZPU vezuje za različite situacije:
- U slučaju kada je po nekom konkretnom zakonu za poreznu obavezu potrebno podnijeti poreznu prijavu, i kada je porezni obveznik podnio prijavu, taj rok se računa počev od prvog narednog dana nakon što je prijava za taj porez podnesena od poreznog obveznika.
- Ukoliko porezni obveznik u prednjem slučaju nije podnio poreznu prijavu, taj rok se računa počev od dana izvršnosti porezne obaveze koju je utvrdila Porezna uprava podnošenjem prijave u ime poreznog obveznika.
- Ukoliko je između Porezne uprave i poreznog obveznika pisano dogovoren dodatni rok za naplatu porezne obaveze, rok za zastaru naplate računa se počev od prvog narednog dana nakon isteka dodatnog roka.
3.3. Zastoj zastare naplate porezne obaveze za vrijeme trajanja sudskog postupka
Petogodišnji rok zastare za naplatu porezne obaveze ne teče za svo vrijeme dok traje sudski postupak za naplatu porezne obaveze, a to se najčešće dešava u slučajevima kada se o postojanju i/ili visini porezne obaveze pokrene upravni spor.
Ovo se odnosi na sve porezne obveznike, bez obzira da li su u pitanju fizička ili pravna lica.
Posljedica zastoja zastare je u tome da se u petogodišnji rok zastare ne računa vrijeme trajanja sudskog postupka, tako da se za vrijeme trajanja sudskog postupka (bez obzira na njegovu dužinu), produžava rok zastare za naplatu porezne obaveze.
3.4. Poseban zastoj zastare za fizička lica
ZPU je predvidio i specifičan oblik zastoja zastare koji se odnosi isključivo na fizička lica.
Ova vrsta zastare primjenjuje se u slučaju kada se porezni obveznik nalazio izvan Federacije u neprekidnom trajanju od šest (6) mjeseci (ili duže).
I u ovom slučaju rok zastare za naplatu porezne obaveze produžava se za sav vremenski period u kome se porezni obveznik nalazio izvan Federacije, budući da takvo njegovo odsustvo predstavlja jedan od oblika smetnji za preduzimanje mjera za naplatu porezne obaveze.
3.5. Produženje roka zastare naplate
ZPU je predvidio još dvije vrste situacija u kojima dolazi do produženja roka zastare naplate:
- U slučaju najavljenog stečaja ili likvidacije poreznog obveznika koji je pravno lice, rok za naplatu porezne obaveze se produžava do donošenja odluke o stečaju ili likvidaciji, plus još šest (6) mjeseci.
- U slučaju kada je poreznom obvezniku sporazumno odobreno produženje roka za izmirenje porezne obaveze, rok za naplatu ne teče za period za koji je rok za izmirenje porezne obaveze produžen.
3.6. Prekid zastare za razrez i zastare za naplatu porezne obaveze
Pored zastoja i produženja zastare naplate porezne obaveze, ZPU je predvidio i prekid zastare, koji se odnosi i na zastaru za razrez i na zastaru za naplatu porezne obaveze.[3]
Prekid zastare za porezne obveznike izaziva ozbiljnije posljedice od onih koje nastupaju kod zastoja i produženja zastare.
Ovo stoga što se vrijeme koje je proteklo prije nego što je došlo do zastoja i produženja zastare i dalje računa u petogodišnji zakonski rok za zastarjelost (ne gubi se), dok se kod prekida zastare to proteklo vrijeme zastare više ne računa u taj rok, nego, poslije svakog prekida zastarijevanja počinje teći iznova, a vrijeme zastare koje je proteklo do prekida se poništava (ne računa se, kao da ga nije ni bilo).
3.7. Razlozi zbog kojih može doći do prekida zastare
Kao razloge za prekid zastare ZPU je propisao svaku službenu radnju nadležnog poreznog organa, koja je preduzeta u cilju razreza i naplate poreza.
Čini se da odredbe koje se odnose na prekid zastare u ZPU nisu dovoljno regulisane, i da to otavara moguće dileme i praktične probleme u njihovoj praktičnoj primjeni.
3.8. Mogući problemi u vezi prekida zastare
Službene radnje u upravnom postupku predstavljaju sve radnje koje službena lica koja vode upravni postupak preduzimaju u konkretnom postupku (kao što su: pozivanje i obavještavanje stranaka, uviđaj, sačinjavanje zapisnika, sačinjavanje službenih zabilješki, vođenje usmene rasprave, uviđaj, saslušanje svjedoka i vještaka, itd.).
Međutim, ni u tom Zakonu, a ni u Zakonu o upravnom postupku nije bliže definisano šta su to službene radnje.
Ovo bi već, samo po sebi, moglo predstavljati problem u definisanju radnji kojima se vrši prekid zastare razreza i naplate poreza.
S druge strane, za većinu službenih radnji koje nadležni porezni organ preduzima u cilju razreza i naplate poreza, u ZPU nije predviđen bilo kakav uslov, a pogotovo uslov koji se tiče upoznavanja poreznog obveznika sa preduzimanjem tih radnji, zbog čega postoji opasnost da primjena ovako uopštenih odredaba dovede do nesrazmjere u zaštiti prava poreznih obveznika, odnosno do povrede njihovih prava zaštićenih Evropskom konvencijom o ljudskim pravima i njenim Protokolima (kao što je pravo na pravično suđenje, u vezi sa pravom na imovinu).
[1] Vidjeti član 73. ZPU.
[2] Vidjeti član 74. ZPU.
[3] Vidjeti član 74a ZPU.
NAPOMENA: Ovde je objavljen dio članka, a cijeli tekst objavljen je u časopisu „Pravo i finansije“ broj 10, oktobar 2025. godine